В Главе 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ впервые четко указано на необходимость ведения организациями налогового учета для расчета налоговой базы. Этому посвящены статьи 313-333 НК РФ. Однако нельзя говорить о том, что российские организации не вели раньше налоговый учет. Они занимаются этим уже несколько лет, только до сих пор учет для целей налогообложения официально не назывался налоговым. Свою точку зрения об особенностях и отличиях налогового и бухгалтерского учета рассказывает В.В. Патров, доктор экономических наук, профессор Санкт-Петербургского государственного университета.

Что такое налоговый учет?

Налоговым учетом является совокупность всех действий бухгалтера, связанных с налогообложением (составление налоговых деклараций, выписка счетов‑фактур по НДС, ведение журналов учета полученных и выставленных счетов‑фактур, книг покупок и продаж и т.д.).

По налогу на прибыль ярким примером налогового учета является работа, проводимая бухгалтерами для составления приложения № 4 к Инструкции МНС России от 15.07.2000 № 62 «Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли». В этой справке осуществлялась корректировка бухгалтерской отчетной прибыли для определения налогооблагаемой прибыли. Для составления этой справки организации должны вести отдельный учет расходов и доходов, учитываемых и не учитываемых при налогообложении прибыли, сумм превышения фактических расходов над установленными нормативами и т.п. Только раньше все эти процедуры не назывались налоговым учетом. Поэтому говорить о налоговом учете как о чем‑то совершенно новом не приходится. Единственным новшеством является необходимость особого ведения налогового учета в обязательном порядке.

Налоговый учет – это система обобщения информации о доходах и расходах для определения налоговой базы по прибыли на основе данных первичных документов.

Систему налогового учета организации выбирают самостоятельно, порядок его ведения устанавливается каждой организацией в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением руководителя).

Данные налогового учета

Данные налогового учета должны отражать:

Порядок формирования сумм доходов и расходов;

Порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

Сумму остатка расходов (убытков), подлежащих отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

Порядок формирования сумм создаваемых резервов;

Сумму задолженности по расчету с бюджетом по налогу на прибыль.

Подтверждением данных налогового учета являются:

Первичные учетные документы (в т.ч. справки бухгалтера);

Аналитические регистры налогового учета;

Расчет налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации сгруппированных данных налогового учета за отчетный (налоговый) период без отражения по счетам бухгалтерского учета.

Формы аналитических регистров налогового учета в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

Наименование регистра;

Период (дату) составления;

Измерение операций в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

Наименование хозяйственных операций;

Подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Формирование данных налогового учета

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в т.ч. операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах, либо переносятся на ряд лет). При этом аналитический учет данных должен быть организован так, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых магнитных носителях.

Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них данных разрабатываются организациями самостоятельно и устанавливаются приложениями к приказу (распоряжению) руководителя об учетной политике для целей налогообложения.

Правильность отражения фактов хозяйственной жизни в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

Исправление ошибок в регистрах налогового учета должны быть обоснованы и подтверждены подписью лица, вносящего исправления, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.

Организация налогового учета

Налоговый учет возможно организовать так:

1. Бухгалтерский учет фактов хозяйственной деятельности осуществляются в обычном порядке работники бухгалтерской службы, а налоговый учет – работники службы, специально созданной для этой цели.

Однако здесь имеет место несколько отрицательных моментов:

Во-первых, создание специальной налоговой службы в большинстве случаев приведет к росту общего числа работников, занимающихся учетом (как бухгалтерским, так и налоговым). Кроме того, не все организации могут позволить себе создание вышеуказанной службы.

Во-вторых, по ряду операций будет дублирование учетных записей в обеих службах, поскольку показатели многих видов доходов и расходов, используемых при расчете налоговой базы, будут формироваться одинаково как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения.

В-третьих, для руководителей организаций цель бухгалтерского учета значительно снизится, ибо информацию по налогообложению прибыли они будут получать не от бухгалтерии.

2. Налоговый учет ведется без разработки конкретных форм аналитических регистров, которые будут отличаться в разных организациях в зависимости от условий хозяйственной деятельности (организационно-правовой формы, предмета и региона деятельности, видов заключаемых договоров и др.).

Показатели налогового учета

В статье 315 НК РФ перечислено, какие показатели должны быть отражены в налоговом учете для составления расчета налоговой базы. К ним относятся:

1. Прибыль (убыток) от реализации:

Товаров (работ, услуг) собственного производства, а также от реализации имущества и имущественных прав (за исключение прибыли (убытков) от реализации*, указанной в подпунктах 2, 3, 4 и 5 пункта 4 статьи 315);

_________________________

* В НК РФ сказано «… за исключением выручки…», что не соответствует сути данного расчета. Видимо здесь имеет место техническая ошибка.

_________________________

Ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

Покупных товаров;

Финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;

Основных средств;

Товаров (работ, услуг)** обслуживающих производств и хозяйств.

Для обеспечения возможности расчета прибыли (убытка) от реализации необходимо в разрезе вышеуказанных видов деятельности вести учет как выручки от реализации, так и понесенных при этом расходов.

_________________________

** В НК РФ сказано: «прибыль (убыток) от реализации обслуживающих производств и хозяйств». Это - редакционная неточность

_________________________

2. Прибыль (убыток) от внереализационных операций.

Для расчета данного показателя следует учитывать отдельно внереализационные доходы и внереализационные расходы.

3. Убыток, подлежащий переносу на будущее в порядке, предусмотренном статьей 283 НК РФ.

Именно эти показатели должны в первую очередь приниматься во внимание при разработке видов и форм аналитических регистров налогового учета.

В основу данной концепции налогового учета положен принцип его максимального совмещения с бухгалтерским учетом.

Известно, что сумма прибыли (убытка) как для целей составления бухгалтерской отчетности, так и для расчета налоговой базы в принципе рассчитывается одинаково, как разность между доходами и расходами.

Доходы и расходы: налоговый и бухгалтерский учет

Оценка остатков незавершенного производства и остатков готовой продукции для налогового учета

Порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции и товаров отгруженных, изложенный в статье 319 НК РФ, принципиально отличается от методики оценки вышеуказанных показателей, применявшейся до сих пор в бухгалтерском учете.

Различия в этих методах оценки являются главной проблемой, решить которую предстоит налогоплательщикам. Самым простым способом решения этой проблемы было бы принять за основу методику оценки незавершенного производства и остатков нереализованной продукции, изложенную в статье 319 НК РФ, и для целей бухгалтерского учета. При этом однако придется во многом изменить методологию бухгалтерского учета затрат на производство и порядок их бухгалтерского распределения между реализованной и нереализованной продукцией.

Особенности налогового учета операций с амортизируемым имуществом

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ к амортизируемому имуществу в целях налогообложения относятся имущество и нематериальные активы, которые находятся в организации на праве собственности и используются ею для извлечения дохода, и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Основными операциями с амортизируемым имуществом, влияющими на размер налоговой базы, являются начисление амортизации по имуществу, ремонт основных средств и реализация амортизируемого имущества.

Особенности расчета сумм амортизации по основным средствам для целей составления бухгалтерской отчетности и для целей налогообложения приведены в таблице 1.

Большинство этих особенностей легко могут быть учтены в вышеуказанных целях. Если амортизация для целей составления бухгалтерской отчетности начисляется, а для целей налогообложения – нет, то рассчитанные суммы амортизации в регистрах налогового учета не отражаются. В обратном случае суммы амортизации отражаются только в регистрах налогового учета.

Особенностью являются объекты основных средств стоимостью от 2000 руб. до 10000 руб., по которым, следует руководствоваться нормами налогового законодательства, т.е. согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 256 НК РФ стоимость таких объектов должна включаться в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода их в эксплуатацию.

Таблица 1

Особенности расчета сумм амортизации по основным средствам

Группы и виды основных средств	Начисление амортизации
Группы и виды основных средств		для целей налогообложения
Объекты жилищного фонда	не начисляется	начисляется
Многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста	не начисляется	начисляется
Основные средства, первоначальная стоимость которых от 2000 руб. до 10000 руб.	начисляется	не начисляется
Основные средства, приобретенные с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств)	начисляется	не начисляется
Основные средства переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование	начисляется	не начисляется
Основные средства некоммерческих организаций, не используемые для предпринимательской деятельности	не начисляется	начисляется

По сравнению с ПБУ 6/01 «Учет основных средств», глава 25 Налогового кодекса предусматривает некоторые особенности начисления амортизации. В частности, в отношении основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды* и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации организация вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2. Это не распространяется на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, если амортизация по ним начисляется нелинейным методом.

____________________

* Понятие «агрессивной среды» дано в пункте 7 статьи 259 НК РФ

____________________

По легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. рублей и 400 тыс. рублей, основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5.

Допускается также начисление амортизации по пониженным нормам (по сравнению с установленными) по решению руководителя организации. Решение должно быть закреплено в учетной политике для целей налогообложения.

В пункте 21 ПБУ 6/01 говорится: «начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету…». В пункте 40 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств сказано, что принятие объектов основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании акта приемки‑передачи основных средств и иных документов, в частности, подтверждающих их государственную регистрацию. Следовательно, по объектам основных средств (недвижимость и транспортные средства), право собственности на которые в соответствии со статьей 219 ГК РФ подлежит государственной регистрации, начисление амортизации для целей бухгалтерского учета начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем их государственной регистрации. Для целей налогообложения пункт 8 статьи 258 НК РФ для вышеуказанных объектов предусматривает начисление амортизации с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Пунктом 2 статьи 257 НК РФ не предусматривается изменение первоначальной стоимости амортизируемого имущества за счет его переоценки. Следовательно, сумма дооценки основных средств, сделанная по решению руководителя организации, не будет учитываться при расчете амортизации для целей налогообложения прибыли.

Ремонт основных средств

Для организаций, кроме перечисленных в подпункте 1 пункта 1 статьи 260 НК РФ, имеются особенности в признании расходов на ремонт основных средств для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

В первом случае все расходы, связанные с ремонтом основных средств, списываются на счета по учету затрат в полной сумме.

Для целей же налогообложения эти расходы признаются в размере, не превышающем 10% первоначальной (восстановительной) стоимости амортизируемых основных средств. Расходы, превышающие этот размер, включаются в состав прочих расходов равномерно:

В течение пяти лет – при ремонте основных средств, включенных в состав четвертой – десятой амортизационных групп;

В течение срока полезного использования – при ремонте основных средств, включенных в состав первой – третьей амортизационных групп;

Чтобы обеспечить вышеуказанный порядок признания расходов организации должны вести учет расходов на ремонт основных средств в разрезе амортизационных групп. В случае невозможности такого учета суммы расходов на ремонт, относящихся к основным средствам соответственно первой – третьей и четвертой – десятой амортизационных групп, определяется исходя из доли стоимости основных средств, включенных в состав соответствующей амортизационной группы, в общей стоимости основных средств.

Аналитический учет распределяемых расходов на ремонт необходимо организовать таким образом, чтобы данные учета отражали группировку расходов на ремонт в зависимости от состава отремонтированных основных средств, момент возникновения указанных расходов и сроки их списания, а также сумму расходов на ремонт, уменьшающую налоговую базу последующих отчетных (налоговых) периодов.

Суммы превышения расходов на ремонт арендуемых основных средств отражаются в аналитических данных налогового учета арендатора и включаются в состав прочих расходов в аналогичном порядке.

Убыток от реализации амортизируемого имущества

Имеют место отличия в учете убытка от реализации амортизируемого имущества. Для целей составления бухгалтерской отчетности вся сумма убытка учитывается при расчете финансового результата хозяйственной деятельности.

Для целей налогообложения убыток отражается в учете как расходы будущих периодов, которые включаются в состав внереализационных расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между числом месяцев срока полезного использования этого имущества и числом месяцев его эксплуатации до момента реализации (включая месяц, в котором имущество было реализовано).

Аналитический учет должен содержать информацию о наименовании реализованных объектов, по которым возникли расходы будущих периодов, числе месяцев, в течение которых такие расходы могут быть включены в состав внереализационных расходов, и сумме расходов, приходящейся на каждый месяц.

Во всех вышеперечисленных случаях расхождения в порядке формирования расходов для целей составления бухгалтерской отчетности и для целей налогообложения возможны два варианта учета: отдельно для каждой из этих целей или по методике, указанной в Налоговом кодексе. При этом для сокращения учетной работы более предпочтительным является второй вариант.

Исключением является начисление амортизации по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. рублей и 400 тыс. рублей, когда для целей составления бухгалтерской отчетности целесообразно начислять амортизацию по основной норме, т.е. без специального коэффициента 0,5. Кроме того, для вышеуказанной цели возможен учет сумм дооценки основных средств при начислении по ним амортизации.

Особенности расчета сумм амортизации по нематериальным активам

Особенности расчета сумм амортизации по нематериальным активам для целей составления бухгалтерской отчетности и для целей налогообложения приведены в таблице 2.

Порядок их учета для вышеуказанных целей в основном аналогичен порядку по основным средствам. При этом следует обратить внимание на несколько моментов.

Во‑первых, для целей налогообложения нематериальные активы стоимостью до 10000 рублей сразу включаются в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода их в эксплуатацию. Если вышеуказанные активы для целей составления бухгалтерской отчетности будут амортизироваться, то сумма их амортизации при расчете налоговой базы не будет учитываться. Для сокращения учетной работы проще стоимость таких нематериальных активов во всех случаях сразу списывать на расходы.

Во‑вторых, Налоговый кодекс вообще не признает деловую репутацию организации и организационные расходы в качестве объектов нематериальных активов в отличие от ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», так же, как и амортизацию по этим объектам для расчета налоговой базы.

В‑третьих, в свою очередь ПБУ 14/2000 в отличие от Налогового кодекса (п. 3 статьи 257) не включает в состав нематериальных активов исключительное право на фирменное наименование, владение «ноу‑хау», секретной формулой или процессом*, а также информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

__________________________

* В гражданском законодательстве такие понятия отсутствуют.

__________________________

Нелинейный метод начисления амортизации, предусмотренный статьей 259 НК РФ, похож на способ начисления амортизации основных средств, указанный в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и называемый способ уменьшаемого остатка. Однако между ними есть два существенных отличия:

1. Нелинейный метод основан на расчете месячной нормы амортизации, а способ уменьшаемого остатка – на расчете годовой нормы амортизации, что приводит к разным суммам амортизации по месяцам;

2. Порядок расчета амортизации при способе уменьшаемого остатка не меняется в зависимости от величины остаточной стоимости объекта основных средств. При применении нелинейного метода с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

Остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

Сумма амортизации за месяц определяется путем деления базовой стоимости на число месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Таблица 2

Особенности расчета сумм амортизации по нематериальным активам

Группы и виды нематериальных активов	Начисление амортизации
Группы и виды нематериальных активов	для целей составления бухгалтерской отчетности	для целей налогообложения
Нематериальные активы, первоначальная стоимость которых до 10000 тыс. рублей включительно	начисляется	не начисляется
Нематериальные активы, приобретенные с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств)	начисляется	не начисляется
Нематериальные активы переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование	начисляется	не начисляется
Нематериальные активы некоммерческих организаций, используемые для уставной деятельности	начисляется	не начисляется
Деловая репутация организации	начисляется	не начисляется
Организационные расходы	начисляется	не начисляется
Исключительное право на фирменное наименование	не начисляется	начисляется
Владение: а) «ноу-хау»	не начисляется	начисляется
б) секретной формулой или процессом	не начисляется	начисляется
в) информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта	не начисляется	начисляется

В в е д е н и е -

1. Организация налогового учета на предприятии

2. Аналитические регистры налогового учёта

2.1 Виды регистров

2.2 Ведение регистров

2.3 Ответственность за несоставление регистров налогового учета

З а к л ю ч е н и е -

Библиография

Приложение 1

Приложение 2

Приложение 3

Приложение 4

- В в е д е н и е -

С введением в действие Федерального закона от 06.08.2001 №110-ФЗ (25 глава НК) произошло законодательное закрепление ведения налогового учета. Налоговый учет доходов и расходов для целей исчисления налога на прибыль отделен от бухгалтерского учета и становится самостоятельным направлением учета фактов хозяйственной жизни организаций.

Ведение параллельно двух учетов - бухгалтерского и налогового - непростая задача для организации, постановка налогового учета всецело находится в ведении налогоплательщика. Вместе с тем, налоговый учет должен быть органически взаимосвязан с бухгалтерским.

Налоговый учет имеет свои особенности:

Обесᴨȇчивает полное представление о всех оᴨȇрациях, связанных с деятельностью налогоплательщика, и о его финансовом положение;

Имеет главную цель - определение момента возникновения и величины налогового обязательства;

Имеет сᴨȇцифических пользователей - службы налогового контроля. (С) Информация опубликована на сайт

Следовательно, аналитический учет должен быть организован так, чтобы был раскрыт порядок ее формирования.

Аналитический учет представляет собой регистры, в котоҏыҳ отражены необходимые показатели.

Итак, тема курсовой работы является весьма актуальной.

Цель контрольной работы - исследование организации налогового учета на предприятии.

В соответствии с поставленной целью задачами курсовой работы являются:

Изучение организации налогового учета на предприятии в свете существующего законодательства;

Характеристика регистров аналитического учета и порядок их ведения.

Работа состоит из введения, двух частей, заключения и списка использованной литературы. Общий объем работы 21 страница.

1. Организация налогового учета на предприятии

Глава 25 НК РФ предусматривает в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль ведение налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основании данных ᴨȇрвичных документов, сгруппированных в соответствии с нормами НК РФ (ст. 313 НК РФ).

Цели ведения налогового учета:

Формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных оᴨȇраций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) ᴨȇриода;

Обесᴨȇчение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Из этого следует, что налоговый учет служит инструментом отражения финансовых отношений между организацией и государством. Отличие налогового учета от бухгалтерского заключается в том, что налоговый учет осуществляется исключительно в целях налогообложения (табл. 1). Он должен обесᴨȇчить прозрачность всех оᴨȇраций, связанных с деятельностью налогоплательщика, и его финансового положения. Необходимость налогового учета определена тем, что система бухгалтерского учета недостаточна для определения налогооблагаемой базы.

Таблица 1 - Различия между видами учета

	Налоговый учет	Бухгалтерский учет
Нормативная база	Налоговое законодательство	Общепризнанные принципы бухгалтерского учета
		Записать, классифицировать, суммировать и анализировать данные о деятельности, выдать финансовые отчеты
Метод получения данных	Обобщение данных, отраженных в документации	Одновременное ведение записей (сплошной и непрерывный учет)
Отчетный ᴨȇриод	Годовой, квартальный и т.д.	Годовой, квартальный и т.д.
Форма отчета	Сᴨȇциально установленные формы	Баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств
Получатель отчета	Руководитель, налоговые органы	Руководитель, все заинтересованные органы

Организация системы налогового учета подразумевает определение совокупности показателей, прямо или косвенно влияющих на размер налоговой базы, критериев их систематизации в регистрах налогового учета, а также порядка ведения учета, формирования и отражения в регистрах информации об объектах учета.

Аналитические регистры налогового учета - совокупность показателей (сводные формы), применяемых для систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) ᴨȇриод, сгруппированных в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Создание единой системы налогового учета как аналогичного бухгалтерскому учету отдельного обязательного порядка сбора и систематизации данных о проводимых организацией оᴨȇрациях, влекущих налоговые последствия, законодательством не предусмотрено.

Каждая организация в зависимости от набора и сᴨȇцифики проводимых оᴨȇраций имеет право самостоятельно выбрать способ регистрации данных о проведенных оᴨȇрациях, который определяет порядок их учета при формировании налоговой базы, исходя из законодательно установленного принципа - последовательности применения норм и правил налогового учета от одного налогового ᴨȇриода к другому.

Общие подходы к формированию налоговой учетной политики по налогообложению прибыли приведены в ст.ст.313, 314 НК РФ. Порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения. Она утверждаемой соответствующим приказом руководителя (ст. 313 НК РФ).

Изменения учетной политики допускаются в случае: изменения законодательства; изменения применяемых методов учета; если налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности (в учетной политике отразить порядок их учета). Изменения, внесенные в учетную политику, применяются с начала нового налогового ᴨȇриода.

Организация налогового учета на предприятии может осуществляться по трем вариантам:

1) обособленный учет - при таком способе организации налоговый учет ведется полностью независимо от бухгалтерского. Такая ситуация возможна в случае, когда в организации имеется возможность создать отдел налогового учета в рамках действующей бухгалтерии;

2) объединенный учет - этот способ предполагает ведение бухгалтерского учета по требованиям налогового. При этом методология налогового учета потребует обязательного отражения расходов на счетах рабочего плана счетов. Данный вариант экономически оправдан на небольших предприятиях, где определение налоговой базы для исчисления налога на прибыль не представляет особую трудность;

3) смешанный учет представляет промежуточный вариант, при применении которого часть учетной работы производится в традиционных регистрах бухгалтерского учета и отражается на счетах рабочего плана счетов, а регистры налогового учета используются для ᴨȇрегруппировки данных бухгалтерского учета в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль».

Итак, налоговый учет в этом случае дополняет бухгалтерский, составляя с ним единое целое. Существенным недостатком данного варианта является большая сложность и достаточно высокая вероятность возникновения ошибок.

Данные налогового учета должны отражать:

Порядок формирования суммы доходов и расходов;

Порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) ᴨȇриоде;

Сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых ᴨȇриодах;

Порядок формирования сумм создаваемых резервов;

Сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Налогоплательщик анализирует хозяйственные оᴨȇрации и самостоятельно определяет, по каким объектам учета он должен разработать и утвердить формы регистров налогового учета, в котоҏыҳ должен быть обесᴨȇчен набор всех данных, необходимых для правильного определения показателей налоговой декларации.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1. Первичные учетные документы (включая справку бухгалтера). Первичный учетный документ бухгалтерского учета является общей информационной базой для составления регистров как бухгалтерского, так и налогового учета. В различных видах бухгалтерских и налоговых регистров информация лишь группируется по различным основаниям в соответствии с задачами каждого вида учета. Областью ᴨȇресечения является определение и распределение расходов, исчисление себестоимости готовой продукции, стоимости остатков незавершенного производства и др.

2. Аналитические регистры налогового учета. Аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) ᴨȇриод, сгруппированные в соответствии с требованиями НК РФ, без распределения (отражения) по счетам налогового учета.

3. Расчет налоговой базы. Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) ᴨȇриод составляется налогоплательщиком самостоятельно с соблюдением норм соответствующих статей НК РФ. Например, порядок составления расчета налоговой базы по налогу на прибыль организаций изложен в ст.315. В статьях 316-333 конкретизируются правила ведения налогового учета применительно к отдельным видам доходов и расходов (например, порядок налогового учета доходов от реализации, расходов по торговым оᴨȇрациям), отдельным видам организаций (страховых организаций, банков), различным видам договоров (доверительного управления имуществом).

Общая схема постановки налогового учета на предприятии представлена в приложении 1. По данным схемы можно сделать вывод, что ᴨȇрвичные документы служат основой для ведения как бухгалтерского, так и налогового учета.

В связи с тем, что единых утвержденных форм регистров налогового учета не существует, учреждение должно разрабатывать их самостоятельно либо вносить в применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительные реквизиты, формируя тем самым регистры налогового учета. И в том и в другом случае регистры необходимо указывать в учетной политике для целей налогообложения .

Организация вправе использовать данные аналитического учета, разработанные в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, при условии, что информация содержит все необходимые сведения для расчета налога на прибыль (Письмо Минфина России от 01.08.2007 № 03-03-06/1/531).

В соответствии со ст. 9 ФЗ № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные оᴨȇрации, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат ᴨȇрвичными учетными документами, на основании котоҏыҳ ведется бухгалтерский учет.

Итак, ᴨȇрвичные документы служат основанием для организации как бухгалтерского, так и налогового учета.

Регистры налогового учета ведутся в виде сᴨȇциальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях. При этом аналитический учет данных должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы обесᴨȇчивал непрерывное отражение в хронологическом порядке фактов хозяйственной деятельности и раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

Наименование регистра;

- ᴨȇриод (дату) составления;

Измерители оᴨȇрации в натуральном и денежном выражении;

Наименование хозяйственных оᴨȇраций;

Подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Еще одно немаловажное замечание касается формата отражения данных в регистрах налогового учета. В соответствии со ст.314 НК РФ корреспонденция счетов бухгалтерского учета в налоговом учете не указывается - отражаются только наименование хозяйственной оᴨȇрации (или группы одноименных оᴨȇраций) и их сумма. Однако, чтобы облегчить встречную сверку данных бухгалтерского и налогового учета, весьма полезным может оказаться включение в форму регистра налогового учета корреспонденции счетов (но как справочной, а не основной информации).

Согласно ст.314 НК РФ правильность отражения хозяйственных оᴨȇраций в регистрах налогового учета обесᴨȇчивают лица, составившие и подписавшие их.

Исправление ошибки в регистре налогового учета должно быть подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления. При хранении регистров налогового учета должна обесᴨȇчиваться их защита от несанкционированных исправлений.

При составлении регистров должно быть обесᴨȇчено достижение целей:

Минимизация трудозатрат для дальнейшей обработки информации;

Возможность ᴨȇреносить данные налоговых регистров в налоговую декларацию непосредственно или после незначительной обработки;

Возможность проводить последующие проверки правильности ᴨȇреноса данных из регистров бухгалтерского учета.

Расчет налоговой базы составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными гл.25 НК РФ. Расчет налоговой базы должен содержать следующие данные:

1. Период, за который определяется налоговая база.

2. Сумму доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) ᴨȇриоде.

3. Сумму расходов, произведенных в отчетном (налоговом) ᴨȇриоде, уменьшающих сумму доходов от реализации.

4. Прибыль (убыток) от реализации.

5. Сумму внереализационных доходов.

6. Сумму внереализационных расходов

2. Аналитические регистры налогового учёта

2.1 Виды регистров

Для организации налогового учета ФНС рекомендовало ведение следующих регистров учета (приложение 2). (Рекомендации МНС России «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами гл.25 НК РФ). Данный документ носит рекомендательный , а не обязательный характер.

Являются источником систематизированной информации о проводимых организацией оᴨȇрациях, которые тем или иным образом влияют на величину налоговой базы в текущем или будущих ᴨȇриодах. Настоящий ᴨȇречень включает все основные оᴨȇрации, связанные с утратой или получением права собственности на объекты гражданских прав (имущество, в том числе деньги, работы, услуги, права) по сделкам с третьими лицами. В отношении проводимых учреждением оᴨȇраций по признанию задолженностей и иных установленных НК РФ объектов налогообложения ᴨȇречень может быть дополнен. В частности, в нем отсутствуют регистры по учету оᴨȇраций выявления результатов инвентаризации, ᴨȇреоценки имущества (кроме амортизируемого имущества и ценных бумаг).

Являются источником систематизированной информации о состоянии показателей объекта учета, сведения о котоҏыҳ используются более одного отчетного (налогового) ᴨȇриода. Ведение регистра должно обесᴨȇчить отражение информации о состоянии объекта учета на каждую текущую дату и изменении состояния объектов налогового учета во времени. Содержащиеся в регистрах сведения о величине показателей используются для формирования суммы расходов, подлежащих учету в составе того или иного элемента затрат в текущем отчетном ᴨȇриоде.

Регистр учета поступлений целевых средств некоммерческими организациями формируется для обобщения информации по денежным средствам, другому имуществу, работам, услугам, полученным в рамках благотворительной деятельности, в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований, других целевых поступлений, средств целевого финансирования и средств, полученных в виде безвозмездной помощи (содействия), поступившим некоммерческим организациям, включая бюджетные учреждения, в течение налогового ᴨȇриода в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ, пп. 6 и 8 п. 1 ст. 251 НК РФ, п. 2 ст. 251 НК РФ (целевые средства) на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности. В соответствии со ст. 251 НК РФ ведение учета доходов и расходов целевых средств, а также сумм доходов и расходов от деятельности, связанной с получением доходов от реализации, и внереализационных доходов и расходов производится раздельно.

В регистре отражаются средства, признанные в соответствии с гл. 25 НК РФ для некоммерческих организаций, включая бюджетные учреждения, целевыми средствами по каждому факту их поступления, в момент фактического получения имущества, товаров, работ, услуг и прав. Ведение регистра учета поступлений целевых средств в течение налогового ᴨȇриода производится в хронологическом порядке с указанием вида поступлений - наименования полученных целевых средств и присвоенного кода.

Предназначены для отражения и хранения информации о порядке проведения налогоплательщиком расчетов промежуточных показателей, необходимых для формирования налоговой базы в порядке, указанном гл. 25 НК РФ. Под промежуточными понимаются показатели, для котоҏыҳ не предусмотрено соответствующих отдельных строк в декларации, то есть их значения хотя и участвуют в формировании отчетных данных, но не в полном объеме через сᴨȇциальные расчеты или в составе обобщающего показателя. (С) Информация опубликована на сайт
Показатели регистров данной группы должны в полном объеме отразить все этапы проведения промежуточных расчетов и величину всех показателей, участвующих в расчете.

Регист ры формирования отчетных данных обесᴨȇчивают информацией о порядке получения значений конкретных строк налоговой Декларации.

Обобщающим признаком для всех вышеᴨȇречисленных регистров является формирование в них конечных данных налоговой отчетности. Одновременно в этих регистрах как результат расчетов выявляется и систематизируется и иная информация, ᴨȇреносимая в Регистры учета состояния единицы налогового учета или Регистры промежуточных расчетов.

2.2 Ведение регистров

Ведение регистров формирования отчетных данных обесᴨȇчивает информацией о порядке получения значений конкретных строк налоговой декларации.

Главный принцип налогового учета заключается в группировке данных ᴨȇрвичных документов в аналитические регистры в соответствии с требованиями налогового законодательства для формирования налоговой базы по налогу на прибыль и заполнения налоговой декларации.

Если порядок группировки и учета объектов и хозяйственных оᴨȇраций для целей налогообложения, предусмотренный статьями главы 25 НК РФ, соответствует порядку группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленному правилами бухгалтерского учета, регистры бухгалтерского учета можно использовать в качестве налоговых регистров.

Если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета (ст.313 НК РФ). В приложении 3 и 4 приведены схемы формирования регистров расходов и доходов в налоговом учете, а также схема группировки расходов в соответствии со ст. 252 НК РФ.

Доходы , учитываемые при исчислении прибыли, облагаемой по ставке 24%, подразделяются в соответствии с НК РФ на доходы от реализации и внереализационные доходы. При этом гл. 25 НК РФ не препятствует тому, чтобы налогоплательщик самостоятельно классифицировал полученный доход как доход от реализации или внереализационный доход в зависимости от осуществляемых им видов деятельности.

Указанные группы доходов, в свою очередь, делятся по видам доходов.

По правилам рассматриваемой главы при определении прибыли отчетного (налогового) ᴨȇриода, налогоплательщику предстоит выявить финансовый результат по восьми видам оᴨȇраций:

1. выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства,

2. выручка от реализации имущества, имущественных прав,

3. выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

4. выручка от реализации покупных товаров;

5. выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;

6. выручка от реализации основных средств;

7. выручка от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств,

8. сумма внереализационных доходов.

В отношении расходов в ᴨȇрвую очередь отметим, что таковыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а также убытки в соответствии со ст. 265 НК РФ. При этом:

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка котоҏыҳ выражена в денежной форме;

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Кроме того, для признания затрат расходами необходимо, чтобы они были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок признания расходов для отдельных категорий налогоплательщиков или особых обстоятельств различен. Определен особый порядок признания расходов по формированию резервов по сомнительным долгам; гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию; определению расходов при реализации товаров; отнесению процентов по долговым обязательствам к расходам.

Налоговым Кодексом определены два метода налогового учета: метод начисления; кассовый метод.

Порядок признания доходов и расходов при различных методах налогового учета различен. Следует обратить внимание на определенную особенность налогового учета расходов на производство и реализацию налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления, поскольку в силу п.1 ст.318 НК РФ такие расходы подразделяются на прямые и косвенные. Такое разделение связано с оценкой незавершенного производства и является фактором прямого действия на расчет налога на прибыль.

К прямым относятся материальные расходы, расходы на оплату труда и амортизационные отчисления по основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров (работ, услуг).

Все остальные расходы являются косвенными.

Сумма косвенных расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) ᴨȇриоде, целиком учитывается при налогообложении в текущем ᴨȇриоде (полностью идет на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) ᴨȇриода).

Сумма прямых расходов также уменьшает доходы от реализации отчетного (налогового) ᴨȇриода, за исключением сумм прямых расходов, которые распределяются:

На продукцию, находящуюся на складе;

На продукцию отгруженную, но не реализованную (товары в пути);

На незавершенное производство.

Порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных подробно регламентирован в ст.319 НК РФ, и он не отличается от порядка, действующего в бухгалтерском учете.

В соответствии с п.8 ст.254 НК РФ для определения размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), учреждение также обязано утвердить в учетной политике для целей налогообложения один из следующих методов оценки указанного сырья и материалов: по стоимости единицы запасов; по средней стоимости; по стоимости ᴨȇрвых по времени приобретений (ФИФО); по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Напомним также, что Инструкцией № 25н предусмотрено два способа списания материальных запасов: по фактической стоимости каждой единицы и по средней фактической стоимости.

Следовательно, в целях сближения налогового и бюджетного учета и устранения расхождений между ними бюджетному учреждению целесообразнее утвердить какой-либо один способ.

Метод начисления амортизации в целях налогового учета, согласно п.3 ст.259 НК РФ, налогоплательщики определяют самостоятельно (линейный или нелинейный). Нелинейный метод достаточно громоздок и неудобен, а применение одного и того же метода в налоговом и бюджетном учетах позволит избежать двойного учета. Однако нелинейный метод позволяет организации увеличить расходы, а, следовательно, уменьшить налог на прибыль в ᴨȇрвые ᴨȇриоды использования данного метода.

Также следует учесть, что по основным средствам, приобретенным до 01.01.2002, остаточная стоимость определяется в виде разницы между ᴨȇрвоначальной стоимостью объекта основных средств и суммой амортизации, начисленной по правилам бюджетного учета за ᴨȇриод эксплуатации такого объекта.

Выбранный учреждением метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего ᴨȇриода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества.

В соответствии с п. 10 ст. 259 НК РФ по решению руководителя учреждения, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения, допускается начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных НК РФ. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового ᴨȇриода и в течение всего налогового ᴨȇриода.

На основании данных, собранных за отчетный (налоговый) ᴨȇриод на каждом налоговом регистре будет заполнена налоговая декларация, и уже в ней будут определены налоговые базы для различных видов оᴨȇраций (ст. 313 НК РФ).

Налоговая база определяется в соответствии с порядком налогового учета доходов и расходов, принятым в Налоговом Кодексе.

Расчет налога ведется по различным ставкам (0 %, 6%, 15%, 24% - для российских организаций и 10% и 20% - для иностранных организаций не связанных с деятельностью постоянного представительства) в зависимости от вида получаемых доходов.

Расчет налоговой базы ведется нарастающим итогом по следующему алгоритму в целом по организации, включая обособленные подразделения.

2.3 Ответственность за несоставл ение регистров налогового учета

В ст.120 НК РФ предусмотрена ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Под грубым нарушением понимается, в частности, отсутствие ᴨȇрвичных документов, счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета. Налоговые регистры в данной норме не упоминаются. Итак, при отсутствии регистров налогового учета требования ст. 120 НК РФ не нарушаются.

Ответственность по ст. 126 НК РФ наступает в том случае, если учреждение не представило в установленный срок документы и другие сведения, предусмотренные налоговым законодательством. Однако налоговые органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета (ст. 313 НК РФ). А раз нет утвержденных форм налоговых регистров, то требовать их не следует. Ведь, чтобы запросить документы, инсᴨȇкция должна знать их ᴨȇречень и количество.

Значит, оштрафовать учреждение за неведение регистров налогового учета по ст. 126 НК РФ нельзя. В ст. 122 НК РФ установлена ответственность за неуплату или недоплату налога в результате занижения налоговой базы или других неправомерных действий. И даже если отсутствие налоговых регистров привело к недоимке по налогу, то штраф назначат именно за недоплату, а не за отсутствие налоговых регистров. Следует отметить, что налоговое законодательство не содержит санкций за отсутствие регистров налогового учета.

Компания может хранить документы бухгалтерского и налогового учета в электронном виде при условии, что все они заверены электронной цифровой подписью (письмо Минфина России от 24 июля 2008 года № 03-02-071-314).

С формальной точки зрения основания для такого вывода есть. Подпись - это обязательный реквизит любого ᴨȇрвичного документа (пункт 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Регистры бухгалтерского и налогового учета тоже должны быть подписаны составившими их лицами. Это следует из абзаца 8 статьи 314 НК РФ, а также пункта 2 статьи 9 и пункта 3 статьи 10 Закона № 129-ФЗ. Закон не ставит эти требования в зависимость от того, в каком виде компания хранит документы - бумажном или электронном. А единственная возможность завизировать электронный документ - использовать электронную цифровую подпись (статья 4 Федерального закона от 10 января 2002 года № 1-ФЗ).

Чем грозит отсутствие подписи? Сᴨȇциального штрафа за это нарушение нет. Есть штраф за отсутствие ᴨȇрвичных документов и бухгалтерских регистров - 5 тыс. рублей (статья 120 НК РФ).

Однако, в контрольном управлении ФНС России считают, что к этому нарушению нельзя приравнивать ситуацию, когда документ составлен, но не подписан. Проблемы могут быть, только если в ходе проверки инсᴨȇкция истребует документы, которые не подписаны. И то при условии, что нет возможности сразу же их расᴨȇчатать и подписать. Например, если главный бухгалтер на больничном или вообще уволился. В результате инсᴨȇктор может не зачесть расходы или отказать в вычете НДС.

Во избежание таких проблем на случай проверки любую ᴨȇрвичку и регистры лучше хранить в бумажном виде и с подписями. Расᴨȇчатывать документы целесообразно по окончании каждого квартала (налоговый ᴨȇриод по НДС), а также ᴨȇред увольнением главного бухгалтера или директора.

- З а к л ю ч е н и е -

Итак, налоговый учет - это особый порядок учета доходов и расходов и определение момента их признания, представляющий собой механизм учета доходов и расходов для исчисления налоговой базы отчетного ᴨȇриода, особый порядок формирования отложенных расходов.

Организация должна в обязательном порядке вести налоговый учет для исчисления налога на прибыль.

Систему налогового учета организации выбирают самостоятельно, порядок его ведения устанавливается каждой организацией в учетной политике для целей налогообложения.

Подтверждением данных налогового учета являются: ᴨȇрвичные учетные документы (в т.ч. справки бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации сгруппированных данных налогового учета за отчетный (налоговый) ᴨȇриод без отражения по счетам бухгалтерского учета.

Формы аналитических регистров к налоговому учету организация может разработать самостоятельно, воспользоваться рекомендациями ФНС России по составлению налоговых регистров или воспользоваться данными аналитического учета, разработанными в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, при условии, что содержащаяся в документах (реквизитах) аналитического учета информация содержит все необходимые сведения для исчисления налоговой базы и составления налоговой отчетности в разрезе каждой хозяйственной оᴨȇрации.

В в е д е н и е - налогового учета наряду с бухгалтерским является объективной необходимостью и потребностью каждой организации, которая заинтересована в снижении собственных расходов законным путем. Лишь совместное использование средств бухгалтерского и налогового учета обесᴨȇчивает реализацию оптимальной налоговой политики организации.

Библиография

1. Гладышева Ю.П. Как организовать налоговый учет / Ю.П. Гладышева. - М.: Бератор-Пресс, 2002. - 184 с.

2. Каганович В.И. Как организовать налоговый учет на базе бухгалтерского / В.И. Каганович // Консультант. - 2004. - №11. - С. 17.

3. Перов А.В. Налоги и налогообложение: Учебное пособие / А.В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: Юрайт, - 2005. - 555 с.

4. Пирогова Г.В. Организация налогового учета на предприятии / Г.В. Пирогова // Налоговый вестник. - 2005. - №10. - С. 12.

5. Попова Л.В. Альтернативные варианты организации налогового учета и их анализ / Л.В. Попова, М.В. Васильева, М.М. Коростелкин // Управленческий учет. - 2006. - №1. - С. 6.

6. Федосова Т.В. Бухгалтерский учет / Т.В. Федосова. - Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2007. - 240 с.

7. Филина Ф. Регистры налогового учета / Ф. Филина // Российский бухгалтер. - 2008. - №11. - С. 5.

Приложение 1

Приложение 2

Регистры учета хозяйственных оᴨȇраций

1. Регистр учета оᴨȇраций приобретения имущества (работ, услуг, прав).

2. Регистр учета оᴨȇраций выбытия имущества (работ, услуг, прав).

3. Регистр учета поступлений денежных средств.

4. Регистр учета расхода денежных средств.

5. Регистр учета сумм начисленных штрафных санкций.

6. Регистр учета расходов на оплату труда.

7. Регистр учета начисления налогов, включаемых в состав расходов.

Регистры учета состояния единицы налогового учета

1. Регистр информации об объекте основных средств.

2. Регистр информации об объекте нематериальных активов.

3. Регистр информации о приобретенных партиях товаров, учитываемых по методу ФИФО (ЛИФО).

4. Регистр информации о приобретенных партиях сырья/материалов, учитываемых по методу ФИФО (ЛИФО).

5. Регистр информации о движении товаров, учитываемых по методу средней себестоимости.

6. Регистр информации о движении приобретенных сырья/материалов, учитываемых по методу средней себестоимости.

7. Регистр учета расходов будущих ᴨȇриодов.

8. Регистр аналитического учета оᴨȇраций по движению дебиторской задолженности.

9. Регистр учета оᴨȇраций по движению кредиторской задолженности.

10. Регистр учета расчетов с бюджетом.

11. Регистр движения резерва по сомнительным долгам.

12. Регистр учета расходов на гарантийный ремонт.

13. Регистр учета расчетов по штрафным санкциям.

Регистры учета целевых средств некоммерческими организациями

1. Регистр учета поступлений целевых средств.

2. Регистр учета использования целевых поступлений.

3. Регистр учета целевых средств, использованных не по целевому назначению.

Регистры промежуточных расчетов

1. Регистр-расчет "Формирование стоимости объекта учета".

2. Регистр-расчет "Учет амортизации нематериальных активов".

3. Регистр-расчет стоимости списанного сырья и (или) материалов по методу ФИФО (ЛИФО).

4. Регистр-расчет стоимости списанных товаров по методу ФИФО (ЛИФО).

5. Регистр-расчет стоимости сырья/материалов, списанных в отчетном ᴨȇриоде.

6. Регистр учета сомнительной и безнадежной дебиторской задолженности по результатам инвентаризации на отчетную дату.

7. Регистр-расчет сомнительных долгов текущего отчетного (налогового) ᴨȇриода.

8. Регистр учета кредиторской задолженности по результатам инвентаризации на отчетную дату.

9. Регистр учета договоров на добровольное страхование работников.

10. Регистр учета расходов по добровольному страхованию работников.

11. Регистр-расчет расходов по добровольному страхованию работников текущего ᴨȇриода.

12. Регистр-расчет расходов на ремонт текущего отчетного ᴨȇриода.

13. Регистр-расчет расходов на ремонт, учитываемых в текущем и будущих ᴨȇриодах.

14. Регистр учета внереализационных расходов по оᴨȇрациям уступки прав требования, относящихся к будущим ᴨȇриодам.

15. Регистр-расчет резерва расходов на гарантийный ремонт.

16. Регистр-расчет коэффициента для ᴨȇрерасчета резерва расходов на гарантийный ремонт.

Регистры формирования отчетных данных

1. Регистр-расчет "Учет амортизации основных средств".

2. Регистр-расчет стоимости товаров, списанных (реализованных) в отчетном ᴨȇриоде.

3. Регистр учета прочих расходов текущего ᴨȇриода.

4. Регистр-расчет "Финансовый результат от реализации амортизируемого имущества".

5. Регистр учета стоимости реализованного прочего имущества.

6. Регистр-расчет учета остатка транспортных расходов.

7. Регистр учета внереализационных расходов.

8. Регистр-расчет финансового результата от реализации прав, которые были приобретены ранее в рамках оᴨȇраций по оказанию финансовых услуг (п. 3 ст. 279 НК РФ).

9. Регистр-расчет финансового результата от уступки прав требования (расходы по реализации прав, кроме ситуаций продажи ранее приобретенных прав).

10. Регистр учета доходов текущего ᴨȇриода.

11. Регистр учета убытков обслуживающих производств.

12. Регистр-расчет "Финансовый результат от деятельности обслуживающих производств и хозяйств".

Приложение 3

Понятие «налоговый учет» появилось с вступлением в силу 2 части Налогового кодекса РФ, 25 главы «Налог на прибыль организаций». В соответствии со ст. 313 Налогового кодекса РФ:

налоговый учет - это система сбора, обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с требованиями НК РФ.

Налогоплательщики самостоятельно разрабатывают систему налогового учёта в учётной политике для целей налогообложения.

Цель налогового учёта определяется интересами пользователей информации. Пользователи информации, формируемые в системе налогового учёта, делятся на две основные группы:

1) внешние; (налоговые службы и консультанты по налоговым вопросам. Налоговые органы должны производить оценку правильности формирования налоговой базы, налоговых расчётов, осуществлять контроль за поступлением налогов в бюджет. Консультанты по налоговым вопросам дают рекомендации по минимизации налоговых платежей, определяют направление налоговой политики организации.)

2) внутренние (администрация организации. По данным налогового учёта внутренние пользователи могут проанализировать непроизводственные расходы, которые, согласно требованиям налогового законодательства, не учитываются для целей налогообложения. Уменьшая такого рода расходы можно оптимизировать налогооблагаемую прибыль.)

С учётом потребностей пользователей информации целями налогового учёта являются:

1) формирование полной и достоверной информации о суммах доходов и расходов налогоплательщика, определяющих размер налоговой базы отчётного (налогового) периода;

2) обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога в бюджет;

3) обеспечение внутренних пользователей информацией, позволяющей минимизировать свои налоговые риски и оптимизировать налоги.

Средством достижения цели налогового учёта является группировка данных первичных документов. Налоговый учёт состоит только из этапа обобщения информации. Сбор и регистрация информации путём её документирования осуществляется в системе бухгалтерского учёта.

Данные налогового учёта должны отражать:

1) порядок формирования сумм доходов и расходов;

2) порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем отчётном (налоговом) периоде;

3) сумму остатка расходов, подлежащих отнесению на расходы в следующем отчётном (налоговом) периоде;

4) порядок формирования суммы создаваемых резервов;

5) сумму задолженности по расчётам с бюджетом по налогу.

Данные налогового учёта не отражаются на счетах бухгалтерского учёта (ст. 314 НК РФ).

Согласно ст. 313 НК РФ данные налогового учёта подтверждаются:

− первичными учётными документами, включая справку бухгалтера;

− аналитическими регистрами налогового учёта;

− расчётом налоговой базы.

Объектами налогового учёта являются доходы и расходы организации, учитываемые для целей налогообложения. Путём сопоставления доходов и расходов определяется прибыль или убыток. Расходы для целей налогообложения подразделяются на расходы, учитываемые в текущем отчётном периоде и расходы, которые учитываются в будущих периодах.

Задачей налогового учёта является определение доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем периоде.

Одной из главных задач налогового учёта является определение суммы платежей в бюджет и задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль на определённую дату.

Предметом налогового учёта выступают производственная и непроизводственная деятельность предприятия, в результате чего у налогоплательщика возникают обязательства по исчислению и уплате налога.

Актуальность темы исследования определяется следующими положениями. Налогообложение - это та сфера, которая касается практически всех: и государства, и общества в целом, и каждого налогоплательщика в отдельности.

Для государства налоги - это вопрос существования. Они являются основным доходным источником его, обеспечивая финансирование его деятельности. Денежные средства, собранные посредством налогов, поступают в бюджет или другие денежные фонды государства. Оттуда они расходуются на содержание государственного аппарата, обеспечение обороноспособности страны и поддержание правопорядка, финансирование государственных программ, выплату заработной платы работникам бюджетной сферы, включая учителей, врачей, работников культуры. Недостаточность средств, собранных посредством налогов, неэффективность налоговой системы, массовое уклонение от уплаты налогов - сразу же сказываются на «самочувствии» государства. А через это - на «самочувствии» общества и населения.

С налогами связаны практически все: и организации, и предприниматели, и просто рядовые граждане, являющиеся налогоплательщиками. Причем, связаны они с налогами весьма жестким и чувствительным образом - налоги опустошают их карманы.

Изъятие посредством налогов доходов предпринимателей лишает их стимулов к продолжению деятельности, подрывает финансовую базу производства и сокращает его инвестиционные возможности, повышает себестоимость товаров и в конечном счете их цену. Это, создавая трудности с реализацией, отрицательно сказывается на конкурентоспособности товаров на рынке, заставляя предпринимателей либо уходить в теневую экономику, либо вообще уходить из бизнеса.

Обложение налогом физических лиц, не говоря уже о том, что это снижает их жизненный уровень, приводит к сокращению покупательной способности населения. А это ухудшает общую экономическую ситуацию в стране - товары не находят спроса, заставляя производителей сворачивать производство. Экономика впадает в состояние стагнации.

В итоге налоги, по крайней мере в том случае, когда они превысят определенный размер, обеспечивая государство необходимыми денежными средствами, одновременно выступают причиной, приводящей экономику страны к краху, а ее население к обнищанию. В этой ситуации государство, вместо того, чтобы быть субъектом, обслуживающим общество и оказывающим ему помощь в его существовании и развитии, превращается в силу, враждебную обществу и приносящую ему вред.

Вред, причиненный экономике и обществу непродуманной налоговой политикой государства, может быть несравним с вредом, причиненным войной или вражеским нашествием.

Налогообложение всегда представляет собой тесное переплетение и взаимодействие экономических и юридических начал, неотделимых друг от друга. Исследования теоретических проблем, проводимые с позиций лишь одной науки (экономической или юридической), что имеет место по большей части, всегда однобоки и поэтому всегда неточны.

Налоги - весьма острый и социально опасный инструментарий, которым государству следует пользоваться весьма осторожно и продуманно и конечно же, на научной основе.

Задачи исследования:

– охарактеризовать организационные моменты налогового учета;

– анализ правил и способов налогообложения на прибыль производственных предприятий;

– рассмотреть и исследовать особенности налогового учета на производственных предприятиях.

Теоретической базой являются работы таких авторов как Воронин А.В., Грисимова Е.Н., Грузина Д.К., Дуканич Л.В., Ивченов Л.С., Евстигнеева Е.Н., Калинина Е.М., Медведев А.Н., Мошков Ю.Л., Осетрова Н.И., Пархачева М.А., перминова Е., Сомоев Р.Г. и др.

1.1. Организация налогового учета

Налоговым учетом является совокупность всех действий бухгалтера, связанных с налогообложением (составление налоговых деклараций, выписка счетовфактур по НДС, ведение журналов учета полученных и выставленных счетовфактур, книг покупок и продаж и т.д.).

По налогу на прибыль ярким примером налогового учета является работа, проводимая бухгалтерами для составления приложения № 4 к Инструкции МНС России от 15.07.2000 № 62 «Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли». В этой справке осуществлялась корректировка бухгалтерской отчетной прибыли для определения налогооблагаемой прибыли. Для составления этой справки организации должны вести отдельный учет расходов и доходов, учитываемых и не учитываемых при налогообложении прибыли, сумм превышения фактических расходов над установленными нормативами и т.п. Только раньше все эти процедуры не назывались налоговым учетом. Поэтому говорить о налоговом учете как о чемто совершенно новом не приходится. Единственным новшеством является необходимость особого ведения налогового учета в обязательном порядке.

анные налогового учета должны отражать:

— порядок формирования сумм доходов и расходов;

— порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

— сумму остатка расходов (убытков), подлежащих отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

— порядок формирования сумм создаваемых резервов;

— сумму задолженности по расчету с бюджетом по налогу на прибыль.

Подтверждением данных налогового учета являются:

— первичные учетные документы (в т.ч. справки бухгалтера);

— аналитические регистры налогового учета;

— расчет налоговой базы.

— наименование регистра;

— период (дату) составления;

— измерение операций в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

— наименование хозяйственных операций;

— подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Налоговый учет возможно организовать так:

Однако здесь имеет место несколько отрицательных моментов:

1.2. Организационные моменты учета налога на прибыль

Исчисление налогов, установленных в Российской Федерации, осуществляется на основе данных налогового учета. При этом налоговый учет по каждому конкретному налогу имеет свою систему. Налоговый учет - это не только система учета по налогам, для исчисления которых она применяется в соответствии с действующим налоговым законодательством, а единая система учета, предназначенная для налогообложения в целом.

Любой налог исчисляется на основе данных документов, составляющих систему налогового учета, так как:

1) система налогового учета по каждому налогу является трехуровневой и структурно состоит из следующих уровней: уровень первичных учетных документов (включая справку бухгалтера), уровень аналитических регистров налогового учета и уровень налоговой декларации (расчета налоговой базы и суммы налога к уплате за конкретный налоговый период);

2) система налогового учета по любому налогу характеризуется строгими вертикальными однонаправленными связями между всеми уровнями этой системы.

Суть рассматриваемых связей заключается в том, что данные налогового учета из первичных документов попадают в аналитические регистры, где обобщаются, а затем уже итоговая информация заносится в налоговую декларацию по налогу (расчет налоговой базы и суммы налога к уплате за конкретный налоговый период). При этом в рамках системы налогового учета движение информации идет снизу вверх: от первичных учетных документов к аналитическим регистрам налогового учета и далее к налоговой декларации (расчету налоговой базы и суммы налога к уплате за конкретный налоговый период).

Налоговый учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о формировании налоговой базы по конкретным налогам путем сплошного, непрерывного и документального учета хозяйственных операций, связанных с исчислением налоговой базы и сумм этих налогов.

НК РФ дает более узкое определение категории «налоговый учет», однако, несмотря на это, оба определения можно считать верными. Так, согласно ст. 313 НК РФ налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным действующим налоговым законодательством.

Порядок ведения налогового учета по каждому конкретному налогу устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя налогоплательщика. Все изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства или применяемых методов учета. При этом решения о любых изменениях должны отражаться в учетной политике для целей налогообложения и применяться с начала нового налогового периода.

Данные налогового учета должны содержать полную информацию о порядке формирования налоговой базы по конкретному налогу. Например, по налогу на прибыль организаций согласно ст. 313 НК РФ данные налогового учета в обязательном порядке должны содержать: 1) порядок формирования суммы доходов и расходов; 2) порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде; 3) сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах; 4) порядок формирования сумм создаваемых резервов; 5) сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль организаций.

Налоговый учет основан на следующих принципах:

1) предприятие или организация рассматривается как обособленный объект налогового учета. Имущество и обязательства предприятия или организации учитываются отдельно от имущества и обязательств владельцев и других предприятий и организаций;

2) использование метода начисления и разграничения деловой активности между смежными отчетными периодами. Доходы и расходы признаются и отражаются в те периоды, когда имел место факт совершения сделки;

3) предприятие функционирует в настоящее время и в ближайшей перспективе. У него отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности);

4) имущество и обязательства имеют стоимостную оценку. Оценка должна производиться с возможной точностью и осторожностью;

5) налоговый учет ведется по всем налогам, которые должно исчислять и уплачивать предприятие или организация, обособленно.

Правовое регулирование налогового учета в Российской Федерации осуществляется:

1) Налоговым кодексом РФ;

2) законом РФ от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы»;

3) постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914 «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость»;

4) приказом МНС РФ от 21 .февраля 2002 г №.БГ-3-05/91 «Об утверждении формы индивидуальной карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, а также сумм налогового вычета и порядка ее заполнения»;

5) иными нормативными правовыми актами.

Пользователями информации, отражаемой и обобщаемой в налоговом учете, то есть получателями данных налогового учета и налоговой отчетности являются как внешние, так и внутренние. Отметим, что внешний пользователь у данных налогового учета и налоговой отчетности один - это налоговый орган по месту постановки на налоговый учет предприятия. В некоторых определенных действующим законодательством случаях пользователями данных налогового учета и налоговой отчетности являются таможенные и иные государственные органы.

Другим внешним пользователям данные налогового учета и налоговой отчетности помимо воли предприятия недоступны, так как на основании п. 1 ст. 102 НК РФ данные налогового учета и налоговой отчетности составляют налоговую тайну предприятия.

К внутренним пользователям налоговой отчетности относятся: учредители, участники предприятия, а также собственники его имущества; руководители предприятия; сотрудники служб предприятия.

Налоговый учет ведется по каждому налогу отдельно, однако цели и правила ведения налогового учета для всех налогов одни. У налогового учета, в отличие от других рассмотренных нами видов учета, существует две цели:

– формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода;

– обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Основными задачами налогового учета являются отражение фактов финансово-хозяйственной деятельности предприятий с целью исчисления налогов и расчет налоговой базы и сумм налогов к уплате, то есть формирование показателей налоговой декларации.

Согласно ст. 313 НК РФ налогоплательщики по налогу на прибыль организаций исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Кроме того, на основании п. 1 ст. 346.24. НК РФ налогоплательщики при применении упрощенной системы налогообложения обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов.

Так как все налоги исчисляются на основе данных налогового учета, то ведение налогового учета для целей налогообложения обязательно.

Субъектами налогового учета по конкретным налогам являются налогоплательщики этих налогов. В некоторых случаях, предусмотренных действующим налоговым законодательством, субъектами рассматриваемого вида учета могут быть и налоговые агенты. Это относится, например, к налогу на доходы физических лиц, налоговый учет по которому ведется налоговыми агентами.

Объектами налогового учета по конкретным налогам являются объекты налогообложения по этим налогам. К примеру, в соответствии с п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения, а значит, и объектом налогового учета по налогу на добычу полезных ископаемых признаются:

1) полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством;

2) полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах;

3) полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если процесс их добычи осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора), на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.

В налоговом учете используются в основном стоимостные показатели, но в некоторых случаях применяются и натуральные. Так, например, согласно п. 1 ст. 358 НК РФ объектом налогообложения по транспортному налогу являются автомобили, мотоциклы, автобусы и другие транспортные средства. При этом для исчисления транспортного налога применяется такой натуральный показатель, как количество транспортных средств того или иного вида, зарегистрированных за налогоплательщиком.

Методы записи данных налогового учета не регламентированы действующим законодательством, поэтому налоговый учет может вестись как простой, так и двойной записью.

На основании ст. 80 НК РФ состав, формы и сроки (периодичность) представления налоговой отчетности (налоговых деклараций) установлены действующим налоговым законодательством. Налоговая отчетность - это совокупность налоговых деклараций по налогам и сборам, исчисляемым и уплачиваемым конкретным предприятием или организацией, то есть налогоплательщиком. В соответствии с п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Согласно п. 3 ст. 80 НК РФ формы налоговых деклараций, если они не утверждены законодательством о налогах и сборах, разрабатываются и утверждаются Министерством Российской Федерации по налогам и сборам. Формы налоговых деклараций установлены нормативными правовыми актами.

В соответствии с действующим налоговым законодательством можно предложить два варианта ведения налогового учета:

1) автономное ведение налогового и бухгалтерского учета;

2) интегрированное ведение налогового и бухгалтерского учета. Первый вариант ведения налогового учета предусматривает необходимость организации специальной службы, занимающейся всеми вопросами налогообложения на предприятии, включая формирование налоговой политики (оптимизации налогообложения) и взаимодействие с налоговыми органами. Специалисты данной службы могут координировать всю финансовую деятельность организации.

Причем их образование не требует специальной подготовки в области бухгалтерского учета, так как при ведении налогового учета можно не учитывать правила ведения бухгалтерского учета, в том числе применение бухгалтерских счетов, двойной записи и др.

Ведение данного варианта строится на применении аналитических регистров налогового учета, которые формируются на основе первичных документов, являющихся основанием и для ведения бухгалтерского учета. В этом случае следует иметь дополнительные экземпляры первичных документов для ведения налогового учета. Кроме того, необходимо предусмотреть взаимосвязь данных налогового и бухгалтерского учета, а также внутренний контроль тождественности информации двух видов учета, что значительно увеличит расходы организации.

Второй вариант предусматривает максимальное сближение (интеграцию) бухгалтерского и налогового учета. Поскольку здесь регистры налогового учета строятся на основе регистров и первичных документов бухгалтерского учета, ведение налогового учета осуществляется работниками бухгалтерской службы.

При выборе варианта ведения налогового учета надо учитывать влияние всех факторов, а не только финансовые возможности организации. Такими факторами являются: организационная структура предприятия; отраслевая принадлежность и специфика деятельности; наличие внешних и внутренних пользователей информации; степень автоматизации и объем информационных потоков между структурными подразделениями; уровень состояния системы бухгалтерского учета, внутреннего и внешнего контроля.

Для организации налогового учета налогоплательщикам необходимо принять и утвердить учетную политику для целей налогообложения прибыли (далее - налоговую политику).

Налоговая политика - это совокупность способов ведения налогового учета имущества, хозяйственных операций, доходов и расходов в целях формирования достоверной информации о прибыли организации в налоговой декларации.

Налоговая политика должна раскрывать подходы организации при решении таких вопросов, как: определение налоговой базы по налогу на прибыль; формирование налоговых обязательств перед бюджетом; оценка имущества; распределение убытков между налоговыми периодами.

В процессе формирования налоговой политики должны быть установлены и обоснованы организационно-технические и методические аспекты налогового учета: порядок организации налогового учета; принципы и порядок налогового учета видов деятельности, осуществляемых налогоплательщиком; формы аналитических регистров налогового учета; технология обработки учетной информации; способы ведения налогового учета.

К налоговой политике прилагаются формы аналитических регистров и порядок отражения в них информации. При этом каждый регистр должен содержать следующие реквизиты: наименование, период составления, измерители операции, наименование операции, подпись лица, ответственного за составление регистра.

Принятая налоговая политика утверждается соответствующим приказом руководителя организации.

Способы ведения налогового учета (табл. 1), выбранные организацией, применяются последовательно от одного учетного периода к другому.

Изменения в налоговую политику могут быть внесены в случаях изменения: законодательства о налоге на прибыль; применяемых способов налогового учета.

С 1 января 2002 г. организация обязана формировать в налоговом учете информацию о: доходах от реализации товаров (работ, услуг), имущества и мущественных прав; внереализационных доходах.

Таблица 1 – Способы ведения налогового учета

Объект налоговой политики	Способы ведения налогового учета
Классификация доходов и расходов	Отнесение доходов (расходов) к доходам (расходам) от реализации товаров (работ, услуг). Отнесение доходов (расходов) к внереализационным доходам (расходам)
Порядок признания доходов и расходов	Признание доходов (расходов) в отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. Признание доходов (расходов) в отчетном (налоговом) периоде, в котором поступили денежные средства, имущество (работы, услуги) и (или) имущественные права
Порядок признания убытка	Полное признание убытка в отчетном (налоговом) периоде. Перенос убытка на будущие отчетные (налоговые) периоды
Начисление амортизации	Линейный метод. Нелинейный метод
Формирование резервов	Формируются резервы по сомнительным долгам, гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию Резервы не формируются
Оценка списываемых материалов и товаров	Методы оценки по себестоимости единицы запасов Методы оценки по средней себестоимости Метод оценки по себестоимости первых по времени закупок (ФИФО) Метод оценки по себестоимости последних во времени закупок (ЛИФО)
Периодичность уплаты в бюджет налога на прибыль	Ежеквартальная уплата Ежемесячная уплата

Аналогичным образом должна формироваться информация о ее расходах.

Представленный подход к классификации доходов и расходов отличается от принципов их группировки для целей бухгалтерского учета. В соответствии с гл. 25 НК РФ организация вправе самостоятельно классифицировать: доходы (расходы) от сдачи имущества в аренду (субаренду); доходы (расходы) от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности.

В налоговом учете эти доходы (расходы) признаются как внереализационные. Однако если имущество и интеллектуальная собственность предоставляются за плату во временное владение и пользование на постоянной основе, то они должны быть включены в состав доходов (расходов) от реализации.

Налоговый учет является самостоятельной системой учета, поскольку по всем рассмотренным характеристикам он разнится с другими системами учета и что самое главное имеет совершенно отличные от других систем учета цели и задачи.

Налоговый учет - это самостоятельная упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о формировании налоговой базы по конкретным налогам путем сплошного, непрерывного и документального учета хозяйственных операций, связанных с исчислением налоговой базы и сумм этих налогов.

Налоговый учет по налогу на прибыль организаций представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций путем сплошного, непрерывного и документального учета хозяйственных операций, связанных с исчислением налоговой базы по этому налогу.

НК РФ дает более узкое определение категории «налоговый учет по налогу на прибыль организаций», однако, несмотря на это, оба определения можно считать верными. Так, согласно ст. 313 НК РФ налоговый учет по налогу на прибыль организаций - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным действующим налоговым законодательством.

Целями ведения налогового учета по налогу на прибыль организаций являются:

1) формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода;

2) обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет конкретных налогов.

На основании ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль организаций по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, если НК РФ предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета.

Система налогового учета по налогу на прибыль организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета по налогу на прибыль организаций устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Все изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства или применяемых методов учета. При этом решения о любых изменениях должны отражаться в учетной политике для целей налогообложения и применяться с начала нового налогового периода.

Данные налогового учета по налогу на прибыль организаций должны отражать:

1) порядок формирования суммы доходов и расходов;

2) порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

3) сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

4) порядок формирования сумм создаваемых резервов;

5) сумму задолженности по расчетам с бюджетом налогу на прибыль.

Подтверждением данных налогового учета по налогу на прибыль организаций на основании ст. 313 НК РФ являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета и расчет налоговой базы.

Эти три группы документов составляют систему налогового учета по налогу на прибыль организаций, структура которой является трехуровневой:

1) уровень первичных учетных документов (включая справку бухгалтера);

2) уровень аналитических регистров налогового учета;

3) уровень налоговой декларации (расчета налоговой базы по налогу на прибыль).

Налог на прибыль относится к федеральным налогам, которые устанавливаются НК РФ и обязательны к уплате на всей территории России. Кроме того, налог на прибыль относится к прямым налогам, так как конечным его плательщиком является организация, получившая прибыль.

Налог на прибыль выполняет как фискальную, так и регулирующую функции. Согласно Федеральному закону от 23 декабря 2003 г. № 186-ФЗ «О федеральном бюджете на 2004 год» налог на прибыль является весомым источником доходов федерального бюджета РФ, так как поступления от налога на прибыль составляют более 6 % со всех доходов федерального бюджета РФ.

Налог на прибыль введен на территории России с 1 января 1992 г. Законом РФ от 27 декабря 1991 г. №2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций». В настоящее время порядок налогообложения налогом на прибыль регламентируется следующими нормативными правовыми актами:

1) гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ;

3) Методическими рекомендациями налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации, касающимися особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденными приказом МНС России от 28 марта 2003 г. № БГ-3-23/150;

4) иными нормативными правовыми актами.

Третьим уровнем налогового учета является уровень налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (уровень расчета налоговой базы по налогу на прибыль). Понятия налоговая декларация и расчет налоговой базы по налогу на прибыль для целей налогового учета идентичны по своему смысловому содержанию, так как налоговая декларация содержит в себе все показатели, установленные в качестве обязательных для расчета налоговой базы, поэтому такая декларация полностью заменяет собой расчет налоговой базы для целей налогового учета.

Согласно ст. 315 НК РФ расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года. Расчет налоговой базы по налогу на прибыль составляется на основе обобщенных данных из аналитических регистров налогового учета.

Расчет налоговой базы по налогу на прибыль в обязательном порядке должен содержать следующие данные:

1) период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом);

2) сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе: выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных прав; выручка от реализации ценных бумаг; выручка от реализации покупных товаров; выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке; выручка от реализации основных средств; выручка от реализации товаров (работ, услуг), обслуживающих производств и хозяйств;

3) сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе: расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав. При этом общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода: расходы, понесенные при реализации ценных бумаг; расходы, понесенные при реализации покупных товаров; расходы, связанные с реализацией основных средств; расходы, понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг);

4) прибыль (убыток) от реализации, в том числе: прибыль от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных прав; прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг; прибыль (убыток) от реализации покупных товаров; прибыль (убыток) от реализации основных средств; прибыль (убыток) от реализации обслуживающих производств и хозяйств;

5) сумма внереализационных доходов;

6) сумма внереализационных расходов;

7) прибыль (убыток) от внереализационных операций;

8) итого налоговая база за отчетный (налоговый) период.

Для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу на будущее в соответствии с НК РФ.

Согласно ст. 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:

1) российские организации;

2) иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, где прибылью признается:

1)для российских организаций - полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с НК РФ;

2) для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - полученный через эти постоянные представительства доход, уменьшенный на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, определяемых в соответствии с НК РФ;

3) для иных иностранных организаций - доход, полученный от источников в Российской Федерации.

Прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятий и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

На основании п. 1 ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли. Поскольку порядок определения прибыли различен для разных категорий налогоплательщиков, то различен и порядок определения налоговой базы, что может быть представлено в табл. 2.

Таблица 2 – Порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль

Налогоплательщик	Налоговая база
Российские организации	Денежное выражение полученного дохода, уменьшенного на величину произведенных расходов
Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства	Денежное выражение полученного через постоянные представительства дохода, уменьшенного на величину произведенных постоянными представительствами расходов
Иные иностранные организации	Денежное выражение дохода, полученного от источников в Российской Федерации

Из рассмотренной таблицы очевидно, что общая формула для расчета прибыли (налоговой базы) выглядит следующим образом:

прибыль (налоговая база) = доходы - расходы .

Предусмотрено несколько налоговых ставок в зависимости от вида полученного дохода:

24% для всех доходов, кроме указанных ниже. Распределение по уровням бюджета может изменяться в период его формирования по решению законодательных органов власти. В 2003 г. в федеральный бюджет зачислялось 6%; в бюджеты субъектов Российской Федерации - 16%; в местные бюджеты - 2%, а на 2004 г. утверждено соответственно 5%, 16%, 2%;

По доходам, полученным в виде дивидендов:

6% - от российских организаций российскими организациями и физическими лицами - налоговыми резидентами Российской Федерации;

15% - от российских организаций иностранными организациями или российскими организациями от иностранных организаций;

По операциям с отдельными видами долговых обязательств:

15% по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам;

0% по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 г.

Ставка налога по прибыли, полученной Банком России от осуществления деятельности, связанной с денежным обращением,- 0%. При этом прибыль, полученная от иной деятельности, облагается налогом по ставке 24%.

Согласно п. 1 ст. 286 НК РФ сумма налога на прибыль определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Особенностью налогообложения налогом на прибыль является то, что метод исчисления налога на прибыль предопределяет порядок и сроки уплаты налога на прибыль в бюджет. Так, налог на прибыль уплачивается в следующие сроки.

1. Ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода.

2. Ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли уплачиваются не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога.

3. Квартальные авансовые платежи уплачиваются не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период (квартал), то есть не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (квартала).

4. В течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией, не имеющей постоянного представительства на территории РФ.

5. В течение 10 дней со дня выплаты дохода по доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

6. В течение 10 дней по окончании месяца, в котором получен доход налогоплательщиками - получателями доходов в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов.

Налоговые льготы по налогу на прибыль предусмотрены ст. 251 НК РФ. Согласно этой статье не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль следующие доходы:

– в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ; услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления;

– в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;

– в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации, включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером);

– в виде имущества, полученного бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;

– в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение;

– в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований;

– в виде имущества (включая денежные средства) и (или) имущественных прав, которые получены религиозной организацией в связи с совершением религиозных обрядов и церемоний и от реализации религиозной литературы и предметов религиозного назначения;

– другие доходы в соответствии с НК РФ.

2. ОСОБЕННОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ НАЛОГОВОГО УЧЕТА НА ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

2.1. Методы определения доходов и расходов

Организации при исчислении налога на прибыль для определения доходов и расходов имеют право использовать метод начислений или кассовый метод. При этом, согласно положениям НК РФ, кассовый метод имеют право использовать организации, у которых за предыдущие четыре квартала средняя сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн руб. за каждый квартал.

Метод начисления . При использовании этого метода доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества и имущественных прав в их оплату. Датой получения дохода от реализации для целей налогообложения признается день отгрузки или передачи товаров, работ, услуг, имущественных прав. Для внереализационных доходов дата их получения устанавливается индивидуально, в зависимости от вида дохода. Например, для доходов, полученных от сдачи имущества в аренду, это будет дата расчетов или предъявления налогоплательщиком документов в соответствии с условиями заключенных договоров.

Расходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической уплаты денежных средств и иной формы их оплаты. Это означает, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов. Они группируются на расходы, связанные с реализацией, и внереализационные. Первые в свою очередь подразделяются на четыре группы: материальные расходы, амортизационные отчисления, расходы на оплату труда, прочие расходы.

В НК РФ указаны две даты признания материальных расходов. Первая - день передачи сырья и материалов в производство. При этом расходами признаются только то сырье и материалы, которые приходятся на производственные товары (работы, услуги). Вторая - расходы на оплату услуг или работ производственного характера включаются в состав налоговых расходов на день подписания акта приемки-передачи.

Амортизационные отчисления и заработная плата отражаются в составе расходов ежемесячно.

Кассовый метод . При использовании этого метода датой получения дохода признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, поступление иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. При этом следует иметь в виду, что:

Расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль по мере списания данного сырья и материалов в производство;

В составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, учитывается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве.

Налоги исчисляются после получения оплаты за реализованные товары (работы, услуги), и существует реальная возможность перечисления их в бюджет. Однако пользоваться кассовым методом не так уж выгодно, как может показаться. При кассовом методе должны быть оплачены как доходы, так и расходы. Например, торговая организация продала в розницу товары, но со своим поставщиком за эти товары еще не рассчиталась. Налогооблагаемая база в этом случае будет выше, чем если бы организация работала по методу начисления.

Налоговой базой признается денежное выражение прибыли. Если организация осуществляет несколько видов деятельности, которые облагаются разными ставками, то налоговая база исчисляется отдельно по каждому виду деятельности. Налогоплательщик ведет раздельный учет по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка. Доходы от реализации и внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.

Для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки. Считается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверить правильность применения цен по сделкам в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени. В случаях, когда цены, применяемые сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20% от рыночных цен идентичных товаров, налоговый орган вправе вынести решение о доначислении налога и пени, которые рассчитывают по результатам сделки исходя из рыночных цен.

Если невозможно установить рыночную цену ввиду отсутствия либо недоступности источников информации об этих ценах, для их определения используется метод цены последующей реализации. При этом рыночная цена товаров, работ, услуг, реализуемых продавцом, рассчитывается по формуле

Рыночная цена = Цена, по которой проданные товары (работы, услуги) реализованы покупателем при последующей их реализации (перепродаже) — Обычные в подобных случаях затраты, понесенные перепродавцом при перепродажеи продвижении на рынок приобретенных товаров (работ, услуг) — Обычная для данной сферы деятельности прибыль перепродавца.

При невозможности использования метода цены последующей реализации применяют затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ, услуг определяется по формуле

Рыночная цена — Обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и реализацию товаров (работ, услуг), а также затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты + Обычная для данной сферы деятельности прибыль.

Подсчет затрат для целей определения рыночной цены отличается от подсчета затрат, учитываемых при налогообложении прибыли. При определении рыночной цены учитываются как затраты, учитываемые при налогообложении, так и иные затраты. Следует иметь в виду, что:

При исчислении налоговой базы не учитываются доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу;

Организации, применяющие специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам. Налоговая база определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. В случае если в отчетном (налоговом) периоде получен убыток - отрицательная разница между доходами и расходами, налоговая база признается равной нулю.

Убытки, полученные организацией в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, уменьшают налоговую базу текущего периода на всю сумму убытка или часть этой суммы при следующих условиях:

1) срок переноса убытка не должен превышать 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток;

2) совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30% налоговой базы;

3) если убытки понесены более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены;

4) организация обязана хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, во время которого она уменьшает налоговую базу.

2.2. Порядок начисления амортизации

Глава 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ с 1 января 2002 года устанавливает новый порядок начисления амортизации имущества для целей налогообложения.

Прежде чем начислить амортизацию, организация должна определить срок полезного использования основного средства. До 1 января 2002 года в целях налогообложения применялись Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденные Постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. № 1072. Однако с 1 января 2002 года эти нормы не действуют. Теперь, чтобы установить срок полезного использования основного средства, нужно обратиться к Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 .

В этом документе все основные средства разбиты на 10 амортизационных групп. Для каждой группы установлен интервал срока полезного использования. Например, офисная мебель относиться к четвертой амортизационной группе. Срок ее полезного использования может составлять от пяти лет одного месяца до семи лет включительно. Конкретный срок в рамках этого интервала организация выбирает самостоятельно.

Необходимо обратить внимание, что сроки, указанные в Классификации, необходимо использовать только в целях налогообложения. А в бухгалтерском учете срок службы каждого основного средства организация может устанавливать самостоятельно.

В налоговом учете организация может применять один из двух способов амортизации основных средств – линейный или нелинейный. Это установлено п. 1 ст. 259 Налогового кодекса РФ. Причем не обязательно использовать один и тот же метод для всех основных средств. По некоторым объектам можно начислять амортизацию линейным методом, а по другим – нелинейным. Это разрешают Методические рекомендации по применению гл. 25 Налогового кодекса РФ, утвержденные Приказом МНС России от 26.02.2002 г. № БГ-3-02/98.

В настоящее время ускоренная амортизация регламентируется пунктом 7 статьи 259 Налогового Кодекса РФ.

В суммы начисленной амортизации входят амортизационные отчисления на полное восстановление основных фондов, определенные в соответствии с законодательством. Амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Срок полезного использования данного имущества должен быть более 12 месяцев, а первоначальная стоимость - более 10 000 руб.

Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и т.д.), а также материально-производственные запасы, незавершенное капитальное строительство и другое имущество согласно законодательству.

В соответствии с НК РФ амортизируемое имущество организации распределяется по амортизационным группам в зависимости от сроков полезного использования. Законодательством определены 10 амортизационных групп. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией в соответствии с требованиями Классификатора основных средств, утвержденного постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1.

Срок полезного использования нематериального актива определяется из срока действия патента, свидетельства и из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет.

С 1 января 2002 г. организации имеют право выбрать для начисления амортизации в налоговом учете один из двух способов: линейный и нелинейный. Однако к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам сроком полезного использования от 20 лет применяется только линейный метод. Принцип использования нелинейного метода заключается в следующем: в первые несколько периодов стоимость основных средств списывается в большем размере, чем в последующем. При этом, хотя общая сумма амортизации остается неизменной, экономия достигается за счет уменьшения налоговых платежей в начальные периоды по сравнению с предыдущими. Ежемесячная норма амортизации при нелинейном методе исчисляется по формуле

К= (2: п) х Т%,

где К - ежемесячная норма амортизации, %;

п –срок полезного использования, мес.

С момента, когда остаточная стоимость основного средства составит 20% от первоначальной, амортизация в последующие месяцы начисляется линейным методом до полного списания остаточной стоимости. Выбранный метод закрепляется в учетной политике для целей налогообложения.

Для снижения налогового бремени рекомендуется использовать нелинейный метод начисления амортизации, если финансовый результат деятельности организации положительный. Увеличивая амортизационные отчисления практически в два раза по сравнению с линейным методом, возрастает общая величина расходов, уменьшается облагаемая база, а следовательно, и налог на прибыль. При наличии убытка от финансово-хозяйственной деятельности целесообразно использовать линейный метод, так как увеличение суммы убытка не окажет непосредственного влияния на налоговое бремя.

Амортизацию можно начислять и по уменьшенным нормам по решению руководителя организации. Использование пониженных норм допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода. Использование пониженные нормы амортизации удобно для предприятий, предполагающих получение убытка в ближайшее время. В последующем, в прибыльном году, нормы можно будет увеличить.

Рассмотрим особенности реализации амортизируемого имущества в целях налогообложения.

При реализации амортизируемого имущества доход (расход) определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения, уменьшенной на сумму начисленной амортизации, с учетом понесенных при реализации затрат. Положительная разница признается прибылью и включается в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества. Отрицательная разница отражается в аналитическом учете как прочие расходы налогоплательщика, включаемые в целях налогообложения в состав расходов будущих периодов. Ежемесячно равными долями расходы будущих периодов включаются в состав внереализационных расходов. Количество месяцев, в течение которых расходы будущих периодов будут переноситься во внереализационные расходы, определяется как разница между количеством месяцев срока полезного использования имущества и количеством месяцев его эксплуатации до момента его реализации, включая месяц, в котором имущество было реализовано. Рассмотрим на примерах влияние финансового результата от реализации амортизируемого имущества на облагаемую прибыль.

2.3. Порядок списания стоимости материалов в производство и при реализации

При исчислении прибыли важно правильно определить расходы. Не все фактически произведенные затраты можно включать в себестоимость продукции (работ, услуг). Одни следует производить лишь из собственной прибыли, остающейся у организаций после уплаты налогов. Другие включаются в себестоимость только в пределах утвержденных нормативов, например командировочные расходы, представительские расходы.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Документально подтвержденные расходы - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Таким образом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Исходя из этого положения налогоплательщик может доказать необходимость тех или иных затрат и учесть их при формировании облагаемой базы (например, расходы по оплате сотового телефона или заграничной командировки).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организаций подразделяются на связанные с производством и реализацией и внереализационные.

Расходы, связанные с производством и реализацией, группируются в соответствии с их экономическим содержанием следующим образом:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

К материальным расходам относятся затраты:

На приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров;

На приобретение материалов, используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) для обеспечения нормального технологического процесса и упаковки продукции или расходуемых на другие производственные и хозяйственные нужды;

На приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства, выполняемые транспортом предприятия;

Расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природоохранного назначения.

Стоимость товарно-материальных ценностей (ТМЦ), включаемых в материальные расходы, определяется исходя из фактических затрат на их приобретение, а именно: цена их приобретения, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, расходы на транспортировку, ввозные таможенные пошлины и иные затраты. Неправильное определение стоимости ТМЦ может привести к занижению облагаемой базы. При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве товаров для целей налогообложения, применяется один из следующих методов оценки:

По стоимости единицы запасов;

По средней стоимости;

По стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

По стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Применяемый метод оценки указывается в учетной политике, принятой организацией для целей налогообложения.

Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость остатков ТМЦ, переданных в производство, но не использованных на конец месяца, и возвратных отходов.

В расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми (контрактами) или коллективными договорами.

К прочим затратам относятся:

Налоги, сборы, платежи, отчисления в страховые фонды (резервы) и другие обязательные отчисления (например, налог с владельцев автотранспортных средств, платежи за предельно допустимые выбросы загрязняющих веществ);

Платежи по процентам за кредиты банков в пределах годовой учетной ставки Центрального банка РФ, увеличенной на 3 пункта (расходы, превышающие этот предел, осуществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия);

Оплата услуг связи, вычислительных центров, банков, плата за аренду отдельных объектов основных производственных фондов, оплата работ по сертификации продукции;

Другие затраты, входящие в себестоимость продукции. Внереализационные доходы, полученные в отчетном (налоговом) периоде, уменьшаются на:

Убытки прошлых налоговых периодов;

Суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, а также суммы других долгов, нереальных к взысканию;

Потери от брака;

Потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;

Потери от стихийных бедствий, пожаров и других чрезвычайных ситуаций.

Как известно, все затраты, производимые предприятием и связанные с его производственной деятельностью, учитываются при расчете финансового результата его деятельности. Для руководителя неважно, включаются они в расходы или нет в целях налогообложения. Ему важно знать размер фактической прибыли и какими средствами он может располагать. А для исчисления облагаемой налогом прибыли валовая прибыль увеличивается на разницу между фактическими расходами и нормируемой величиной по представительским, рекламным, командировочным и другим расходам в соответствии с законодательными актами.

2.4. Порядок определения суммы незавершенного производства

Согласно ст. 319 НК РФ под незавершенным производством (далее — НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Для налогоплательщиков, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья, сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в количественном выражении), за минусом технологических потерь. При этом для целей настоящей главы под сырьем понимается материал, используемый в производстве в качестве материальной основы, который в результате последовательной технологической обработки (переработки) превращается в готовую продукцию.

Для налогоплательщиков, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг), сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг).

Для прочих налогоплательщиков сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле прямых затрат в плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав материальных расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав материальных расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных данной статьей.

Оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП. Оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции производится налогоплательщиком на основании данных об отгрузке (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП и остаткам готовой продукции на складе. Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки отгруженной, но не реализованной готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящуюся на отгруженную продукцию в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на складе), и суммой прямых затрат, приходящейся на реализованную в текущем месяце продукцию

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Обобщая проведенное исследование можно сделать следующий обобщающий вывод. Налоговый учет доходов производственные предприятия ведут в обычном порядке. Доходы от продажи готовой продукции они учитывают в составе выручки от реализации. Расходы производственных предприятий делят: на прямые; на косвенные. К прямым относят расходы (п. 1 ст. 318 НК РФ): на приобретение сырья и материалов, которые используют в процессе производства продукции (выполнения работ, оказания услуг); на приобретение комплектующих изделий и полуфабрикатов, необходимых для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг); на оплату труда основного производственного персонала, ЕСН и платежи по обязательному пенсионному страхованию, начисленные с их заработной платы; связанные с начислением амортизации по основным средствам производственного назначения. Остальные расходы (кроме внереализационных) считают косвенными. Облагаемую прибыль фирмы уменьшают только те прямые расходы, которые относят к реализованной продукции. Косвенные и внереализационные расходы учитывают при налогообложении полностью. Относятся они к проданной продукции или нет — неважно. Расходы на прямые и косвенные распределяют только организации, использующие метод начисления. Предприятия, работающие по кассовому методу, такого деления не производят. Ведь у них налогооблагаемую прибыль уменьшают все оплаченные расходы.

Организация имеет право самостоятельно определять состав прямых расходов, связанных с производством (ст. 318 НК РФ). Это значит, что организация вправе расширить или сократить перечень прямых расходов, установленных НК РФ. Обратите внимание: по мнению финансистов, данная норма ст. 318 Налогового кодекса направлена на сближение бухгалтерского и налогового учета фирмы. Поэтому определять состав прямых расходов в налоговом учете следует по аналогии с порядком, применяемым организацией в целях бухучета. Организациям с длительным производственным циклом (например, в области строительства) при определении состава прямых расходов нужно руководствоваться перечнем, приведенным в п. 1 ст. 318 Налогового кодекса. Расширение перечня дает возможность сделать списки прямых расходов одинаковыми как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. И, как следствие, избежать разниц между учетами. Однако расходы, переквалифицированные вами из косвенных в прямые, уже не уменьшат налогооблагаемую прибыль сразу. Их нужно будет списывать частями. Обычно организации расширяют перечень прямых расходов за счет затрат: на услуги сторонних организаций, непосредственно связанные с производством продукции (например, расходы на переработку сырья на давальческой основе, на субподрядные работы и т.д.); на аренду и коммунальные платежи по производственным помещениям; на страхование производственного оборудования и помещений; на тару и упаковку готовой продукции и др.

Сокращение перечня прямых расходов поможет сэкономить на налоге на прибыль. Ведь косвенные расходы, в отличие от прямых, можно сразу списывать в уменьшение облагаемой прибыли. В этом случае разниц между учетами, скорее всего, избежать не удастся.

При любом варианте надо помнить, что налоговый учет должен быть достоверным (ст. 313 НК РФ). Поэтому менять перечень прямых расходов необоснованно нельзя. При принятии решения нужно оценить, насколько эти расходы влияют на производство. И в первую очередь опираться на отраслевую принадлежность организации. Конкретный перечень прямых расходов вы должны закрепить в учетной политике для целей налогообложения. В состав затрат, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль фирмы, включают только прямые расходы, которые относятся к реализованной готовой продукции. Прямые расходы, которые относятся к незавершенному производству (то есть продукции, не прошедшей всех стадий обработки, предусмотренных технологическим процессом), облагаемую прибыль фирмы не уменьшают. Также не учитывают при налогообложении стоимость готовой продукции, не проданной покупателям.

Организации самостоятельно определяют порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и готовую продукцию. Выбранный порядок необходимо закрепить в учетной политике фирмы.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

Конституция Российской Федерации, принята всенародным голосованием 12 декабря 1993 г // Российская газета. 1993. 25 дек.

Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть первая) от 31 июля 1998 г. // Собрание законодательства РФ. 1998. № 31. Ст. 3824. (с изменениями в ред. на 01.05.2009 г.)

Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть вторая) от 5 августа 200 г. // Собрание законодательства РФ. 2000. № 32. Ст. 3340. (с изменениями ФЗ на 01.05.2009 г.)
Учет на предприятиях общественного питания

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет (cт 313 НК) - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные

регистры налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

В случае, если налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности, он также обязан определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отражения для целей налогообложения этих видов деятельности.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу. Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

наименование регистра;

период (дату) составления;

измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

наименование хозяйственных операций;

подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Налог на прибыль

Налог на прибыль рассчитывается на основании данных налогового учета. Под ним понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов.

Порядок ведения налогового учета организация устанавливает в учетной политике для целей налогообложения. Он утверждается соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Выбираем варианты учета доходов

При расчете налога на прибыль организация учитывает доходы от реализации 3 и внереализационные доходы 4 .

Доходы от реализации определяются по видам деятельности в случае, если для данного вида деятельности предусмотрен иной порядок налогообложения, применяется иная ставка налога либо предусмотрен иной отличный от общего порядок учета прибыли и убытка, полученного от данного вида деятельности.

Сумма выручки от реализации определяется в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений статьи 251 настоящего Кодекса на дату признания доходов и расходов в соответствии с выбранным налогоплательщиком методом признания доходов и расходов для целей налогообложения.

В случае, если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в валюте иностранного государства, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации.

В случае, если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в условных единицах, то сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли по курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату реализации. При этом возникшие суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов (расходов) в зависимости от возникшей разницы.

При определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. В случае, если условиями договора не установлен размер штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу.

Налоговый кодекс предоставляет организации право выбрать момент их признания для целей налогообложения прибыли (правда, с определенными ограничениями, о которых мы скажем ниже). Это может быть метод начисления 5 или кассовый метод 6 .

Важно! Организации имеют право определять дату получения дохода по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила 1 млн руб. за каждый квартал 7 . Соответственно организации, превышающие установленный лимит выручки, обязаны признавать доходы в целях налогообложения прибыли по методу начисления. При использовании кассового метода нужно помнить, что если в течение налогового периода превышен предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), установленный пунктом 1 статьи 273 НК РФ, то необходимо перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала того налогового периода, в котором было допущено превышение.

Выбранный метод признания доходов необходимо закрепить в учетной политике.

Особенности признания доходов должны быть четко прописаны в учетной политике организации с длительным технологическим циклом.

Для сведения. Под производством с длительным циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления работ.

Доход от реализации работ (услуг) с длительным циклом производства распределяется организацией самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета 8 .

Если договор предусматривает поэтапную сдачу работ (услуг), то норма о самостоятельном распределении дохода не применяется. При этом продолжительность этапа выполняемых работ (услуг) значения не имеет.

Если же условия договоров не предусматривают поэтапной сдачи работ (услуг), то возможны три варианта распределения дохода от их реализации:

первый – равномерно в течение срока действия договора;

второй – пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете;

третий – согласно иному экономически обоснованному методу признания доходов.

Выбираем варианты учета расходов

Момент признания расходов (так же, как и при признании доходов) будет зависеть от выбранного в организации способа: или метод начисления 11 , или кассовый метод 12 .

Теперь рассмотрим еще один очень важный нюанс. Он касается распределения расходов на прямые и косвенные.

Дело в том, что статья 318 НК РФ дает компании право самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). В Налоговом кодексе есть лишь примерный перечень таких расходов. К ним, в частности, могут быть отнесены:

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

2. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

3. В случае, если в отношении отдельных видов расходов в соответствии с настоящей главой предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом по расходам налогоплательщика, связанным с добровольным страхованием (пенсионным обеспечением) своих работников, для определения предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде, начиная с даты вступления такого договора в силу.

Следует учитывать, что включение тех или иных затрат в состав прямых расходов должно быть обосновано внутренними документами, стандартами и регламентами.

Установив в учетной политике перечень прямых расходов, организация должна определиться с методикой их распределения на остатки незавершенного производства (НЗП) и изготовленную продукцию. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены по статье 319 НК РФ 15 .

Под незавершенным производством в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Выбираем правила учета основных средств

В этой части налоговой учетной политики организация должна установить правила учета основных средств. Конечно, у каждой компании своя специфика производства и соответственно учета основных средств. Но можно выделить несколько моментов, которые присущи практически всем организациям.

В первую очередь организация должна определиться с порядком формирования первоначальной стоимости основного средства. Начнем с учета таможенных платежей и пошлин. Их отражение в налоговом учете предполагает вариантность. Конечно, больше всего этот вопрос затрагивает те компании, которые планируют ввозить основные средства из-за рубежа.

Правила формирования первоначальной стоимости основных средств установлены в статье 257 НК РФ. Она определяется как сумма расходов на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение объекта до состояния, в котором он пригоден для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ. Таким образом, таможенные пошлины и сборы, уплаченные на таможне при ввозе основного средства на территорию РФ, можно учесть при формировании его первоначальной стоимости.

Итак, сделаем вывод. Пункт 4 статьи 252 НК РФ позволяет учесть таможенные пошлины и сборы, уплаченные при ввозе основных средств на территорию РФ:

– в первоначальной стоимости основных средств 19 ;

– в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг) 20 .

Во-вторых, для сближения налогового и бухгалтерского учета рекомендуется предусмотреть в учетной политике для целей бухгалтерского учета, что основные средства стоимостью меньше 20 000 руб. за единицу отражаются в составе материально-производственных запасов. Аналогичный порядок действует и в налоговом учете. Имущество, не являющееся амортизируемым, учитывается в составе материальных расходов 23 . Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

В результате стоимость такого имущества будет единовременно в налоговом учете включаться в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. Соответственно в бухгалтерском учете оно также будет единовременно списываться на счета затрат по мере передачи в производство.

Ам. Премия!!!30%

Во-вторых, нужно определиться, в каком порядке будет применяться амортизационная премия: по всем основным средствам или по отдельным объектам.

Следующий момент, который нужно прописать в налоговой учетной политике в отношении основных средств, касается метода начисления амортизации по объектам основных средств.

Выбираем метод оценки сырья и материалов при их списании в производство

Организация самостоятельно выбирает метод оценки сырья и материалов при их списании в производство 31 . Налоговый кодекс предусматривает четыре метода оценки:

– по стоимости единицы запасов;

– по средней стоимости;

– по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

– по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

В бухгалтерском учете при отпуске материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из трех способов 32:

– по себестоимости каждой единицы;

– по средней себестоимости;

– по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО)

Как видите, способ оценки сырья и материалов при их списании в бухгалтерском и налоговом учете различен (в бухучете теперь отсутствует метод ЛИФО). Поэтому в учетной политике для целей как бухгалтерского, так и налогового учета целесообразно предусмотреть единый метод оценки МПЗ.

Особенности учета товаров

Данный пункт учетной политики является существенным, как правило, для торговых организаций. Поэтому, если в ближайшее время торговая деятельность у компании не предвидится, то этот пункт можно и не оговаривать в учетной политике. В случае появления торговых операций организация будет обязана внести дополнения в действующую учетную политику для целей налогообложения прибыли.

В целях налогообложения прибыли при реализации покупных товаров организация оценивает их одним из следующих методов 33:

– по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

– по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

– по средней стоимости;

– по стоимости единицы товара.

При реализации покупных товаров расходы, связанные с их приобретением и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 НК РФ 34 . А она предоставляет организации право самостоятельно выбирать способ формирования стоимости товаров:

– исходя из договорной стоимости приобретенных товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением;

– договорной стоимости приобретенных товаров без учета расходов, связанных с их приобретением.

Выбранный способ организация должна применять как минимум два года подряд и закрепить в учетной политике для целей налогообложения. Расходами, связанными с приобретением товаров, могут быть:

– расходы на доставку товаров;

– складские расходы;

– расходы на уплату пошлин, сборов (таможенных и т. д.).

Для того чтобы свести к минимуму разницы по ПБУ 18/02, нужно в налоговом и бухгалтерском учете одинаково учитывать расходы на приобретение товаров. Конечно, при условии, что это допускается правилами бухгалтерского и налогового учета

Резервам особое место в учетной политике

В налоговом учете компания может создать следующие резервы:

– под предстоящий ремонт основных средств 35 ;

– по сомнительным долгам 36 ;

– по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию 37 ;

– предстоящих расходов на оплату отпусков 38 ;

– на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год 39 .

Налог на добавленную стоимость

В учетной политике для целей налогообложения организациям целесообразно зафиксировать информацию в отношении НДС.

Порядок ведения раздельного учета

Еще один из элементов учетной политики для НДС – это порядок оформления счетов-фактур, журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при наличии у организации обособленных подразделений.

В учетной политике следует утвердить порядок нумерации, составления, оформления счетов-фактур и ведения журнала учета выставленных счетов-фактур и книги продаж при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) через обособленные подразделения

Налоговый учет. Система организации налогового учета на предприятии Налоговый учет на предприятии и организации

Что такое налоговый учет?

Данные налогового учета

Формирование данных налогового учета

Организация налогового учета

Показатели налогового учета

Доходы и расходы: налоговый и бухгалтерский учет

Оценка остатков незавершенного производства и остатков готовой продукции для налогового учета

Особенности налогового учета операций с амортизируемым имуществом

1.1. Организация налогового учета

1.2. Организационные моменты учета налога на прибыль

2. ОСОБЕННОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ НАЛОГОВОГО УЧЕТА НА ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

2.1. Методы определения доходов и расходов

2.2. Порядок начисления амортизации

2.3. Порядок списания стоимости материалов в производство и при реализации

2.4. Порядок определения суммы незавершенного производства

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

Что такое ссуда: понятие и особенности

Как заработать Яндекс деньги в интернете без вложений: лучшие проекты для регулярного пополнения Яндекс кошелька

Московская биржа (ммвб-ртс) — доступ, листинг и другие детали

Вклады в белагропромбанке в иностранной валюте

Виртуальная карта яндекс деньги

Налоговый учет. Система организации налогового учета на предприятии Налоговый учет на предприятии и организации

Что такое налоговый учет?

Данные налогового учета

Формирование данных налогового учета

Организация налогового учета

Показатели налогового учета

Доходы и расходы: налоговый и бухгалтерский учет

Оценка остатков незавершенного производства и остатков готовой продукции для налогового учета

Особенности налогового учета операций с амортизируемым имуществом

1.1. Организация налогового учета

1.2. Организационные моменты учета налога на прибыль

2. ОСОБЕННОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ НАЛОГОВОГО УЧЕТА НА ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

2.1. Методы определения доходов и расходов

2.2. Порядок начисления амортизации

2.3. Порядок списания стоимости материалов в производство и при реализации

2.4. Порядок определения суммы незавершенного производства

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

Похожие статьи